Neprístupný dokument, nutné prihlásenie
Input:

Účtová třída 2

12.2.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Účtová třída 2

Ing. Blanka Jindrová, Ing. Dagmar Procházková, Ing. Pavla Strakošová

Informácie platné podľa legislatívy v ČR!

l. Charakteristika

V této třídě se účtuje o hotovosti účetní jednotky (peníze, šeky, poukázky k zúčtování) a o ceninách, účtech peněžních prostředků na účtech zejména v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstev, popřípadě peníze na cestě vztahující se k této položce, krátkodobých závazcích k úvěrovým institucím, krátkodobých finančních výpomocích, krátkodobých cenných papírech a podílech, o pořizování krátkodobého finančního majetku, převodech mezi finančními účty a o opravných položkách ke krátkodobému finančnímu majetku.

Současně se zde vykazují dlouhodobé závazky k úvěrovým institucím se zbytkovou splatností jeden rok a kratší, k datu sestavení účetní závěrky.

Cenné papíry a podíly

a) Členění cenných papírů a podílů dle doby držby

Základní rozdělení cenných papírů a podílů (krátkodobých i dlouhodobých) podle doby, po kterou je bude mít účetní jednotka v držení, tj. podle záměru účetní jednotky.

Dlouhodobý finanční majetek

  • cenné papíry, které představují podíl v ovládaných osobách nebo podíl v účetních jednotkách pod podstatným vlivem:

061 – Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba,

062 – Podíly – podstatný vliv,

  • ostatní dlouhodobé cenné papíry, u nichž zpravidla v okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky:

063 – Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly,

  • dluhové cenné papíry, u nichž má účetní jednotka záměr a schopnost držet je do splatnosti:

065 – Dluhové cenné papíry držené do splatnosti.

Krátkodobý finanční majetek

  • cenné papíry, které účetní jednotka určila k obchodování s cílem dosahovat zisk z cenových rozdílů v krátkodobém horizontu – maximálně 12 měsíců:

251 – Majetkové cenné papíry k obchodování,

253 – Dluhové cenné papíry k obchodování,

254 – Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba,

  • dluhové cenné papíry se splatností jeden rok a kratší, u kterých má účetní jednotka záměr držet je do splatnosti:

256 – Dluhové cenné papíry se splatností do jednoho roku držené do splatnosti,

  • ostatní krátkodobé cenné papíry, u nichž zpravidla v okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky; sem patří i opční listy:

257 – Ostatní cenné papíry,

  • výjimečně může účetní jednotka držet dočasně i vlastní akcie nebo vlastní dluhopisy, půjde vždy rovněž o krátkodobý finanční majetek:

252 – Vlastní podíly,

255 – Vlastní dluhopisy.

Účetní jednotky v rozvaze člení cenné papíry, které vlastní, na ty, které jsou součástí podnikatelského seskupení a ty, které jsou mimo něj.

Podnikatelská seskupení jsou upravena v § 318 až § 321 ZOK (zvláštní ustanovení pro podnikatelská seskupení), § 73 (většinový společník), § 74 až § 77 (ovládající a ovládané osoby), § 78 (jednání ve shodě) a § 79 až § 81 (řízená a řídící osoba, jednotné řízení, koncern).

Podstatným vlivem se podle § 22 odst. 5 ZoÚ rozumí takový významný vliv na řízení nebo provozování účetní jednotky, jenž není rozhodující ani společný; není-li prokázán opak, považuje se za podstatný vliv dispozice nejméně s 20 % hlasovacích práv.

b) Členění cenných papírů a podílů dle formy

  • Podílové cenné papíry, resp. majetkové účasti, vyjadřují účast na majetku jiné osoby (právnické osoby), kterou je možno v závislosti na míře účasti ovládat a podílet se na jejím výsledku hospodaření (např. v podobě podílů na zisku). Z cenných papírů do této kategorie patří:

    • akcie, zatímní listy,

    • podílové listy.

  • Dluhové cenné papíry jsou cenné papíry úvěrové povahy. Jejich vlastník se nepodílí na majetku dlužníka (emitenta dluhových cenných papírů), ale má nárok na vrácení investované částky a na dohodnutý výnos, obdobně jako u úvěru.

Do této skupiny patří:

  • dluhopisy s pevnou úrokovou sazbou (např. hypoteční zástavní listy, státní dluhopisy),

  • dluhopisy, kdy je úrokovým výnosem rozdíl mezi jmenovitou hodnotou a jeho nižším emisním kurzem,

  • směnky.

Někdy může být právo na výnos z dluhopisu od dluhopisu odděleno a spojeno s kuponem jako samostatným cenným papírem vydaným k uplatnění tohoto práva (investiční kupony, kupony, opční listy).

Směnky

Směnka může sloužit ke třem účelům:

  • cenný papír (jako dluhový cenný papír sloužící k efektivnímu dočasnému uložení volných peněžních prostředků),

  • platební prostředek (směnka nahrazuje běžnou pohledávku),

  • zajišťovací prostředek (o kterém se účtuje pouze na podrozvahových účtech 75x–79x).

Obecná úprava cenných papírů je obsažena v občanském zákoníku.

II. Oceňování

a) oceňování k okamžiku uskutečnění účetního případu

K okamžiku uskutečnění účetního případu se peněžní prostředky a ceniny oceňují jejich jmenovitými hodnotami; podíly, cenné papíry a deriváty pořizovacími cenami.

Součástí pořizovací ceny cenného papíru a podílu jsou též náklady s pořízením související, například poplatky makléřům, poradcům, burzám. Součástí pořizovací ceny nejsou zejména úroky z úvěrů na pořízení cenných papírů a podílů a náklady spojené s držbou cenného papíru a podílu (§ 48 vyhlášky č. 500/2002 Sb.).

Jmenovitá hodnota je hodnota udaná na bankovce, minci, ceninách. Jmenovitá hodnota cenného papíru je peněžní částka, která je na něm uvedena. Určení jmenovité hodnoty je věcí emitenta cenného papíru.

b) oceňování k okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka

Reálnou hodnotou se k okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, oceňují cenné papíry, s výjimkou cenných papírů držených do splatnosti, dluhopisů pořízených v primárních emisích neurčených účetní jednotkou k obchodování, cenných papírů představujících účast s rozhodujícím nebo podstatným vlivem a cenných papírů emitovaných účetní jednotkou.

Pro účely ZoÚ se jako reálná hodnota použije:

a) tržní hodnota cenného papíru, popřípadě tržní hodnota odvozená z tržní hodnoty jednotlivých složek aktiv a pasiv, nelze-li tržní hodnotu pro některé aktivum nebo pasivum zjistit, ale lze ji zjistit pro jednotlivé složky nebo podobné aktivum či pasivum,

b) hodnota vyplývající z obecně uznávaných oceňovacích modelů a technik, pokud tyto oceňovací modely a techniky zajišťují přijatelný odhad tržní hodnoty,

c) ocenění kvalifikovaným odhadem nebo posudkem znalce, není-li tržní hodnota k dispozici nebo tato nedostatečně představuje reálnou hodnotu; metody ocenění použité při kvalifikovaném odhadu nebo posudku znalce musí zajistit přiměřené přiblížení se k tržní hodnotě,

d) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů, nelze-li postupovat podle písmen a) až c).

Tržní hodnotou se rozumí hodnota, která je vyhlášena na evropském regulovaném trhu nebo na zahraničním trhu obdobném regulovaném trhu. Účetní jednotka pro ocenění podle ZoÚ použije tržní hodnotu, která je vyhlášena k okamžiku ne pozdějšímu, než je okamžik sestavení účetní závěrky a která se nejvíce blíží okamžiku ocenění. Pokud je majetek přijat k obchodování na regulovaném trhu, rozumí se tržní hodnotou závěrečná cena vyhlášená na regulovaném trhu v pracovní den, ke kterému se ocenění provádí. V případě, že majetek není přijat k obchodování na regulovaném trhu a je přijat k obchodování na zahraničním regulovaném trhu, nebo na zahraničním trhu obdobném regulovanému trhu, rozumí se tržní hodnotou nejvyšší cena ze závěrečných cen, které bylo dosaženo na zahraničních regulovaných trzích, nebo na zahraničních trzích obdobných regulovanému trhu v pracovní den, ke kterému se ocenění provádí.

Není-li objektivně možné stanovit reálnou hodnotu, považuje se za tuto hodnotu ocenění k okamžiku uskutečnění účetního případu.

Dluhopisy a ostatní cenné papíry s pevným výnosem se ocení ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, pořizovací cenou zvýšenou nebo sníženou o úrokové výnosy nebo náklady. 

Účtování přecenění cenných papírů a podílů na reálnou hodnotu

Výjimkou jsou a na reálnou hodnotu se nepřeceňují:

  • cenné papíry držené do splatnosti,

  • dluhopisy pořízené v primárních emisích neurčených účetní jednotkou k obchodování,

  • cenné papíry představující účast s rozhodujícím a podstatným vlivem (které se buď nepřeceňují, nebo se přeceňují ekvivalenční metodou),

  • cenné papíry emitované samotnou účetní jednotkou,

  • dluhové cenné papíry s pevným výnosem, neboť zde se k rozvahovému dni pořizovací cena koriguje o úrokové výnosy nebo náklady.

Výjimka z ocenění reálnou hodnotou:

Oceňování reálnou hodnotou se nepoužije na mikro účetní jednotky; to neplatí, pokud je mikro účetní jednotka zároveň:

a) obchodník s cennými papíry a pobočka obchodníka s cennými papíry,

b) platební instituce, pobočka zahraniční platební instituce, instituce elektronických peněz a pobočka zahraniční instituce elektronických peněz,

c) investiční společnost a fond podle zákona o investičních společnostech a investičních fondech a

d) fond podle zákona upravujícího důchodové spoření nebo doplňkové penzijní spoření.

Ocenění cenných papírů a podílů k rozvahovému dni

Účet Způsob ocenění Zvýšení hodnoty Snížení hodnoty 
MD D MD D 
061, 062  Ekvivalencí – přecenění rozvahově  06x AÚ  414 AÚ  414 AÚ  06x AÚ  
061, 062  Pokud ekvivalence není použita, dochází k přecenění s opravnou položkou  Neúčtuje se  579  096  
063 – podíly  Ekvivalenci nelze použít, přecenění s opravnou položkou  Neúčtuje se  579  096  
063 – cenné papíry  Reálnou hodnotou – přecenění rozvahově  063 AÚ  414 AÚ  414 AÚ  063 AÚ  
065  Pořizovací cenou, která se koriguje o úrokové výnosy nebo náklady  –  –  –  –  
251  Reálnou hodnotou – přecenění výsledkově  251  664  564  251  
252  Pořizovací cenou  –  –  –  –  
253  Reálnou hodnotou – přecenění výsledkově  253  666  566  253  
254  Pořizovací cena korigovaná případnou tvorbou opravné položky  -  -  579  291  
255  Pořizovací cenou  –  –  –  –  
256  Pořizovací cenou  –  –  –  –  
257  Reálnou hodnotou – přecenění rozvahově  257 AÚ  414 AÚ  414 AÚ  257 AÚ  

Valutová pokladna, devizový účet, cenné papíry – cizí měna

Podle § 4 ZoÚ jsou účetní jednotky povinny vést účetnictví v peněžních jednotkách české měny. V případě pohledávek a závazků, podílů na obchodních korporacích, práv z cenných papírů a zaknihovaných cenných papírů a derivátů, cenin, pokud jsou vyjádřeny v cizí měně, a cizích měn, jsou účetní jednotky povinny použít současně i cizí měnu; tato povinnost platí i u opravných položek, rezerv a technických rezerv, pokud majetek a závazky, kterých se týkají, jsou vyjádřeny v cizí měně.

V případě nákupu nebo prodeje cizí měny za českou, lze k okamžiku ocenění použít kurzu, za který byly tyto hodnoty nakoupeny nebo prodány.

a) ocenění majetku a dluhů k okamžiku uskutečnění účetního případu

Pro účely ocenění k okamžiku uskutečnění účetního případu může účetní jednotka použít pro přepočet cizí měny na českou měnu pevný kurz, kterým se rozumí kurz stanovený vnitřním předpisem účetní jednotky na základě kurzu devizového trhu vyhlášeného Českou národní bankou, používaný účetní jednotkou po předem stanovenou dobu. Stanovená doba nesmí přesáhnout jedno účetní období. Jako kurz devizového trhu, na jehož základě se pevný kurz stanoví, použije účetní jednotka kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou k prvnímu dni období, pro které je pevný kurz používán. Při používání pevného kurzu může účetní jednotka tento kurz změnit svým vnitřním předpisem i v průběhu stanovené doby; v případech vyhlášení devalvace i revalvace české koruny musí být pevný kurz změněn vždy.

Ustanovení o použití pevného kurzu se nevztahuje na účetní jednotky, které jsou vyjmenovány v § 24 odst. 8 ZoÚ.

Současně může účetní jednotka použít i aktuální denní kurz vyhlášený Českou národní bankou.

Kurzové rozdíly vznikající při ocenění majetku a závazků uvedených v § 4 odst. 12 ZoÚ k okamžiku uskutečnění účetního případu, ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, se účtují na MD účtu 563 – Kurzové ztráty nebo na Dal účtu 663 – Kurzové zisky.

Kurzové rozdíly lze při pohybech na účtech v účtových skupinách 21, 22 a 26 účtovat na MD účtu finančních nákladů a Dal účtu finančních výnosů až ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, ke kterému se sestavuje účetní závěrka.

b) ocenění majetku a dluhů k okamžiku sestavení účetní závěrky

Pro účely ocenění k okamžiku sestavení účetní závěrky musí účetní jednotka použít aktuální denní kurz vyhlášený Českou národní bankou.

Kurzové rozdíly z cenných papírů a podílů se při ocenění ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, neúčtují samostatně na příslušné účty nákladů a výnosů, ale jsou součástí ocenění reálnou hodnotou nebo ocenění ekvivalencí, ať jsou účtovány výsledkově nebo rozvahově. Pokud není cenný papír nebo podíl oceněn reálnou hodnotou nebo ekvivalencí, pak se kurzové rozdíly účtují prostřednictvím rozvahových účtů v účtové skupině 41. Pokud není dluhový cenný papír oceněn reálnou hodnotou nebo se podle § 27 ZoÚ reálnou hodnotou neoceňuje, pak se kurzový rozdíl účtuje na vrub finančních nákladů a ve prospěch finančních výnosů.

V případě cizí měny, u které se nevyhlašuje kurz devizového trhu denně, se pro přepočet použije kurz mezibankovního trhu pro tuto měnu k USD nebo EUR a kurz devizového trhu vyhlášený ČNB pro USD nebo EUR ke stejnému dni; nebo poslední známý kurz vyhlášený či zveřejněný ČNB.

III. Účtové skupiny

Analytické účty k cenným papírům a podílům se vedou minimálně podle druhu cenných papírů, a dále podle emitentů a jmenovitých hodnot, popřípadě podle měn, na které cenné papíry a podíly znějí. U dluhových cenných papírů se úrokový výnos sleduje na analytickém účtu k příslušnému účtu cenných papírů.

21x – Peněžní prostředky v pokladně


Nejčastější chybou u účtu 211 je nedoložení příjmových a výdajových pokladních dokladů „paragony” anebo naopak je účtováno pouze o paragonech bez řádných pokladních dokladů.

Chybou je nevedení analytické evidence k jednotlivým valutovým pokladnám.

Podle zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti, musí být všechny platby v české i cizí měně, provedené týmž poskytovatelem platby témuž příjemci platby v průběhu jednoho kalendářního dne překračující denní limit 270 000 Kč prováděny bezhotovostně.

Chybou při účtování na účtu 213 je účtování cenin přímo do spotřeby, i když ceniny nejsou ihned spotřebovány.

221 – Peněžní prostředky na účtech


Nelze účtovat náklady a výnosy přímo proti účtu peněžních prostředků. Vždy musí být tyto operace zachyceny prostřednictvím zúčtovacích vztahů ve třídě 3. Výjimkou jsou přijaté úroky a poplatky.

ÚJ velice často nesprávně vykazují zůstatek na kontokorentním účtu v rozvaze. Pokud je zůstatek na účtu na straně MD, vykazuje se v aktivech v rámci účtů úvěrových institucí, je-li zůstatek na straně Dal, patří do pasiv mezi krátkodobé závazky k úvěrovým institucím. ÚJ mají někdy dokonce v aktivech u účtů 221 částku se záporným znaménkem (pokud zůstatek na kontokorentním účtu na Dal je větší než součet zůstatků na účtech na MD).

ÚJ někdy zachycují všechny termínové vklady u bank, spořitelních a úvěrních družstev na účet 221, což je chyba, protože termínové vklady se smlouvou nad 1 rok patří na účet 069.

Další chybou je nepřevedení peněz z účtu peněžních prostředků na termínový vklad a ponechání částky převodu na účtu 261 – Peníze na cestě.

S ohledem na běžnou praxi, kdy vedení běžného účtu u banky existuje pouze v elektronické podobě je vhodné alespoň k rozvahovému dni opatřit písemné odsouhlasení zůstatku běžného účtu s bankou i u těch účetních jednotek, které nemají povinný audit účetní závěrky.

23x – Krátkodobé úvěry


O úrocích z úvěru na pořízení dlouhodobého majetku musí ÚJ rozhodnout, zda budou součástí pořizovací ceny dlouhodobého majetku do doby uvedení do užívání anebo budou účtovány do nákladů. Proto musí být úroky posuzovány samostatně.

24x – Krátkodobé finanční výpomoci


Pro účtování na účtu 241 je rozhodující datum emise dluhopisu (den, kdy může dojít k vydání cenného papíru prvému nabyvateli) a ne datum vydání dluhopisu (den, kdy se cenný papír stane majetkem prvého nabyvatele).

Chybou bývá i nesnížení tohoto účtu o dluhopisy, které se nepodařilo prodat a které musí být vykázány na účtu 255 – Vlastní dluhopisy.

Na účtu 249 se nesledují zápůjčky od společníků, ty patří na účet 365.

25x – Krátkodobý finanční majetek

Podrobné vysvětlení členění cenných papírů, jejich ocenění a přecenění k okamžiku sestavení účetní závěrky je uvedeno v předchozím textu k této účtové třídě.


ÚJ musí při pořízení CP rozhodnout o účelu pořízení, tj. zda byly CP pořízeny za účelem prodeje, aby v krátkodobém časovém horizontu přinesly zisk z rozdílu mezi prodejní a pořizovací cenou (pak patří na tento účet) anebo za účelem dlouhodobého držení, ze kterého budou plynout ÚJ výnosy (pak patří na účty ve třídě 0).

Při oceňování CP a podílů je nutno dodržet závazné ocenění pořizovací cenou, jejíž součástí je např. cena uplatněné opce na její nákup, poplatky a provize makléřům, poradcům, burzám a ostatní přímé náklady s prodejem související.

Přecenění CP na účtu 251 a 253 na reálnou hodnotu ke dni sestavení účetní závěrky se účtuje výsledkově a ne rozvahově. Někdy ÚJ o přecenění na reálnou hodnotu chybně vůbec neúčtují.

Přecenění CP na účtu 257 na reálnou hodnotu ke dni sestavení účetní závěrky se účtuje rozvahově a ne výsledkově. Někdy ÚJ o přecenění na reálnou hodnotu chybně vůbec neúčtují.

252 – Vlastní podíly

Společnost může sama nebo prostřednictvím jiné osoby jednající vlastním jménem na účet společnosti nabývat své akcie, jen byl-li zcela splacen jejich emisních kurz a jen pokud se na nabytí vlastních akcií usnesla valná hromada za splnění stanovených podmínek.

Ustanovení výše uvedené se nevztahuje na nabytí akcií společností nebo prostřednictvím jiné osoby jednající vlastním jménem na účet společnosti za účelem jejich dalšího prodeje zaměstnancům. Takto nabyté akcie zcizí společnost nejpozději do 1 roku od dne jejich nabytí.

Akcie nabyté v rozporu se ZOK společnost zcizí do 1 roku ode dne jejich nabytí, jinak akcie zruší, a sníží o jejich jmenovitou nebo účetní hodnotu základní kapitál.


Společnost, která vykáže v rozvaze vlastní akcie, vytvoří ve stejné výši zvláštní rezervní fond. Tento zvláštní rezervní fond zruší nebo sníží, pokud vlastní akcie zcela nebo zčásti zcizí nebo použije na snížení základního kapitálu. Jiným způsobem tento rezervní fond využít nelze. Na vytvoření nebo doplnění rezervního fondu může společnost použít nerozdělený zisk nebo jiné fondy, které může společnost použít podle svého uvážení (§ 316 a § 317 ZOK).

Důležité je při nabývání vlastních akcií dodržet všechna omezení o jejich nabytí, která jsou uvedena v § 298 až § 310 ZOK.

255 – Vlastní dluhopisy

Emitované dluhopisy, které se nepodařilo prodat, nebyly upsány ve stanovené době emise, mohou být staženy z emise. Takto nabyté vlastní dluhopisy se oceňují jmenovitou hodnotou.

Emitent může také nakoupit vlastní dluhopisy na sekundárním trhu před uplynutím jejich splatnosti, pak se oceňují pořizovací cenou.

Nakoupené vlastní dluhopisy může účetní jednotka mít ve svém držení a nakládat s nimi jako s ostatními vlastněnými cennými papíry. Práva a závazky spojené s vlastním dluhopisem drženým účetní jednotkou zanikají okamžikem splatnosti.

V rozvaze se vykazují dvě podpoložky v rámci položky pro vydané dluhopisy – vyměnitelné dluhopisy a ostatní dluhopisy.

257 – Ostatní cenné papíry

Novela zákona o podnikání na kapitálovém trhu zákonem č. 204/2017 Sb. zařadila v roce 2018 povolenky na emise mezi investiční nástroje. Pokud účetní jednotka vykáže povolenky na emise v rozvahových položkách finančního majetku, postupuje v souladu s § 7 odst. 2 ZoÚ ve spojení s § 8 odst. 2 ZoÚ. Za předpokladu, že povolenky na emise mají charakter krátkodobého finančního majetku, vykáží se v položce „C.III.2. – Ostatní krátkodobý finanční majetek”.

26x – Převody mezi finančními účty

261 – Peníze na cestě


Tento účet se zachycuje v rozvaze podle svého zůstatku k rozvahovému dni, a to buď jako zvýšení zůstatku peněz v pokladně, pokud je konečný zůstatek tohoto účtu na straně Dal, anebo jako zvýšení zůstatku na účtech peněžních prostředků, pokud je konečný zůstatek tohoto účtu na straně MD.

291 – Opravná položka ke krátkodobému finančnímu majetku

Na příslušných účtech účtové skupiny se účtují ve výjimečných případech opravné položky k ocenění krátkodobého finančního majetku vedeného na účtech účtové skupiny 25x.

IV. Daň z příjmů

Daňově uznatelná není podle § 25 odst. 1 písm. c) ZDP pořizovací cena cenného papíru – podrobně v obsahovém vymezení účtu účtové třídy 5.

Daňově uznatelná je podle § 24 odst. 2 písm. w) ZDP nabývací cena akcie - podrobně v obsahovém vymezení účtu účtové třídy 5.

Nabývací cena podílu na obchodní korporaci – podrobně v obsahovém vymezení účtů účtové třídy 5.

§ 19 odst. 3 písm. b) ZDP – mateřská společnost a § 19 odst. 3 písm. c) ZDP – dceřiná společnost.