dnes je 19.11.2019
Input:

Účtovanie nájomného v podvojnom účtovníctve v roku 2018

14.5.2018, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2018.09.1.2 Účtovanie nájomného v podvojnom účtovníctve v roku 2018

Ing. Jozef Pohlod

Problematiku nájmu majetku upravujú ustanovenia:

- § 663 a nasl. Občianskeho zákonníka,

- § 630 až 641 Obchodného zákonníka.

Na nájomnú zmluvu sa aplikujú ustanovenia Občianskeho zákonníka aj v prípade, že ju uzatvárajú medzi sebou podnikateľské subjekty. Výnimku z uvedenej zásady prestavuje:

- zmluva o nájme dopravného prostriedku, ktorá sa uzatvára medzi podnikateľskými subjektmi a

- zmluva o prevádzke dopravného prostriedku, ak sa uzatvára medzi podnikateľskými subjektmi.

Tieto zmluvy sa uzatvárajú podľa Obchodného zákonníka a musia byť uzatvorené písomnou formou.

Všeobecne na základe nájomnej zmluvy prenecháva prenajímateľ predmet nájmu na dočasné užívanie nájomcovi a ten sa mu za to zaväzuje platiť nájomné. Pojmovými znakmi nájmu sú teda odplatnosť, dočasnosť a individuálne určená nespotrebiteľná vec. Pre nájomnú zmluvu zákon nepredpisuje písomnú formu. Zmluvy uzatvorené podľa Občianskeho zákonníka musia mať písomnú formu v prípade zmlúv, ktorých je predmet nájmu:

- nájom nebytových priestorov,

- nájom poľnohospodárskych a lesných nehnuteľností,

- nájom poľnohospodárskeho podniku.

Platným uzatvorením nájomnej zmluvy dochádza k vzniku nájmu a nájomca má právo užívať predmet nájmu vo vymedzenom zmluvnom rozsahu.

Účtovné hľadisko

Problematika účtovania nájomného a súvisiacich služieb spojených s nájmom sa týka pomerne veľkého okruhu podnikateľských subjektov. Z pohľadu prenajímateľa je nutné poznamenať, že tento si v rámci nájomnej zmluvy môže dohodnúť, resp. zvoliť také pravidlá, ktoré mu budú čo najviac pri neskoršom účtovaní o nájomnom nápomocné.

V prípade prenajímateľa ide o poskytnutie služby, pretože prenecháva predmet nájmu na užívanie nájomcovi. Z takéhoto využívania majetku mu plynie príjem, ktorý je predmetom dane a účtuje sa v prospech účtu výnosov. Príjmy z nájomného budú účtované v prospech výnosového účtu:

- 602 – Tržby z predaja služieb, ak na strane prenajímateľa ide o službu typickú pre jeho hospodársku činnosť, čo vyplýva z ustanovenia § 75 postupov účtovania a na ťarchu účtu 311 – Odberatelia, resp.

- 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak na strane prenajímateľa nejde o službu, ktorá je pre neho typická, ale má vzťah k hospodárskej činnosti prenajímateľa, čo vyplýva z ustanovenia § 78 ods. 4 postupov účtovania s protizápisom na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu.

Z pohľadu nájomcu ide o užívanie cudzieho majetku a náklady spojené s užívaním tohto majetku predstavujú pre neho výdavky. Ide o prevádzkové výdavky, ktoré sa účtujú podľa charakteru zmluvy z časového hľadiska na jednej strane ako krátkodobý, resp. dlhodobý záväzok nasledovne:

- na ťarchu účtu 518 – Nakupované služby a v prospech účtu 321 -Dodávatelia, ak ide o zmluvu uzatvorenú na kratšie časové obdobie ako jedného roka,

- na ťarchu účtu 518 – Nakupované služby a v prospech účtu 474 -Záväzky z nájmu, ak ide o zmluvu uzatvorenú na dlhšie obdobie ako jeden rok,

- na ťarchu účtu 518 – Nakupované služby a v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky ak ide o nájom, ktorý nie je pre neho typický avšak má vzťah k jeho podnikateľskej činnosti.

V prípade, že platba za nájomné sa vzťahuje na dlhšie časové obdobie, ktoré presahuje jedno účtovné obdobie, vzniká povinnosť tak u prenajímateľa ako aj u nájomcu povinnosť účtovať na účtoch časového rozlíšenia. Ide o účty v účtovej skupine 38 – Účty časového rozlíšenia, ktoré slúžia pre účtovanie nákladov a výnosov do toho účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia. Podľa ustanovenia § 3 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve”) účtuje účtovná jednotka náklady a výnosy v tom účtovnom období, v ktorom vznikli, bez ohľadu na deň ich úhrady, inkasa alebo vyrovnania iným spôsobom. Z predmetnej požiadavky zákona o účtovníctve vyplýva, že pre zaúčtovanie nákladu a výnosu v účtovníctve je rozhodujúci moment ich vzniku a nie, kedy nastal súvisiaci výdavok (úbytok peňažných prostriedkov alebo ekvivalentov peňažných prostriedkov) alebo súvisiaci príjem (prírastok peňažných prostriedkov alebo ekvivalentov peňažných prostriedkov).

S účinnosťou od 1. januára 2015 sa v súlade s ustanovením § 56 ods. 14 postupov účtovania na účtoch časového rozlíšenia neúčtuje, pokiaľ ide o nájom v prípade, že ide o:

- mikro účtovnú jednotku, pričom ide o nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov medzi dvoma účtovnými obdobiami, pričom nejde o účtovanie dotácií a emisných kvót,

- malú a veľkú účtovnú jednotku, pokiaľ ide o nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov posledného a prvého mesiaca účtovného obdobia.

V tomto zmysle sa významnosť účtovného prípadu posudzuje podľa § 17 ods. 9 zákona o účtovníctve, podľa ktorého sa informácia považuje za významnú, ak by jej neuvedenie v účtovnej závierke alebo chybné uvedenie v účtovnej závierke mohlo ovplyvniť úsudok alebo rozhodovanie používateľa. Hranicu významnosti si určuje účtovná jednotka sama vo svojej smernici podľa svojich podmienok.

Účtovný prípad - prenajímateľ MD D 
Pravidelná faktúra za prenájom v príslušnom účtovnom období  311, 374  602, 648  
Zaplatené nájomné dopredu na základe zmluvy  221  384  
Služby nájomného vzťahujúce sa k bežnému a budúcemu účtovnému obdobiu  311, 374  602, 648  
  384  
Účtovanie nájomného v nasledujúcom účtovnom období  384  602, 648  
Nevyfakturované nájomné v bežnom účtovnom období  385  602, 648  
Účtovný prípad - nájomca MD D 
Pravidelná faktúra za prenájom v príslušnom účtovnom období  518  321, 325, 474  
Zaplatené nájomné dopredu na základe zmluvy  381  221  
Služby nájomného vzťahujúce sa k bežnémua budúcemu účtovnému obdobiu  518  321, 325, 474  
381  
Účtovanie nájomného v nasledujúcom účtovnom období  518  381  
Nájomné, ktoré bude zaplatené v budúcom období - pozadu  518  383  
Nevyfakturované nájomné týkajúceho sa bežného účtovného obdobia  518  326, 383  

Daňové hľadisko u nájomcu

Výdavky na nájomné za prenájom hmotného a nehmotného majetku, sa uplatňujú v daňových výdavkoch podľa § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov len po zaplatení, pričom zaplatené nájomné fyzickej osobe za príslušné zdaňovacie obdobie sa uzná najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie. V súlade s týmto ustanovením zákona sa predmetné ustanovenie použije na nájomné za prenájom akéhokoľvek majetku, čiže nielen za nájomné pri majetku, ktorý sa odpisuje ale aj nájomné za majetok s ocenením do 1 700 EUR a na nehmotný majetok s ocenením do 2 400 EUR. Pokiaľ s prenájmom majetku súvisia aj platby za ostatné služby spojené s užívaním tohto majetku, ktorá je súčasťou fakturovanej sumy nájomného, ako je spotreba elektrickej energie, plynu, vody a pod., potom sa príslušné ustanovenie vzťahuje aj na takéto dodávky, ktoré sú súčasťou nájomnej zmluvy. Z predmetného ustanovenia zákona vyplýva, že je potrebné z pohľadu nájomcu starostlivo otestovať položku zaúčtovanú na účet 518 – Nakupované služby a vylúčiť z hospodárskeho výsledku pre účely stanovenia správneho základu dane položky, ktoré súvisia s nájmom a neboli do konca zdaňovacieho obdobia uhradené. Predmetná suma ovplyvní základ dane ako pripočítateľná položka, ktorá sa uvádza na riadku 140 daňového priznania.

Obdobne v prípade nájmu osobného motorového vozidla na základe uzatvorenej nájomnej zmluvy zákon o dani z príjmov v ustanovení § 17 ods. 35 stanovil limit výšky nájomného za operatívny prenájom osobných automobilov zatriedených do kódu klasifikácie produktov 29.10.2 . Pokiaľ je vstupná cena týchto prenajatých automobilov vyššia ako 48 000 EUR a základ dane nájomcu nedosiahne vyššiu hodnotu, ako je stanovený limit nájomného, t. j. sumu 14 400 EUR, potom je výška nájomného uplatnená v daňových výdavkoch v limitnej výške 14 400 EUR. Pokiaľ je skutočne fakturované nájomné vyššie, v takomto prípade rozdiel medzi výškou nájmu a stanoveným limitom je položka, ktorá upravuje základ dane u nájomcu, pričom táto podmienka sa posudzuje podľa počtu prenajatých vozidiel. V praxi to znamená, že základ dane daňovníka sa zvýši o rozdiel medzi úhrnom uplatneného nájomného na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci v daňových výdavkoch v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou 48 000 EUR a viac a súčtom násobkov počtu týchto prenajatých osobných automobilov a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 EUR zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období, ak tento základ dane je nižší ako súčet násobkov počtu prenajatých osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 EUR a viac a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 EUR zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období. Pre správnu aplikáciu v praxi je treba zdôrazniť, že je tu uplatnená väzba na základ dane ročne vo výške 14 400 EUR na jedno prenajaté osobné auto.

Nemožno v tomto smere vynechať ani skutočnosť, pokiaľ nájomca využíva prenajatý majetok nielen na účely podnikania ale aj pre osobnú spotrebu, potom musí aplikovať aj ustanovenie § 19 ods. 2 písm. l) bod 2 zákona pokiaľ ide o spotrebu pohonných látok pri prenajatých automobiloch, resp. § 19 ods. 2 písm. t) bod 1, 2 zákona, pokiaľ ide o výdavky spojené s nájmom tohto majetku.


V januári 2016 si spoločnosť prenajala osobný automobil, ktorého obstarávacia cena bola 60 000 EUR na obdobie 2 rokov. Aké výdavky môže uplatniť spoločnosť z titulu prenájmu automobilu? Automobil využíval na podnikanie ako aj na súkromné účely v roku 2016. V roku 2017 bol automobil využívaný len na podnikanie. Ročné nájomné automobilu je vo výške 15 500 EUR.Za rok 2016 dosiahol základ dane 10 500 EUR a za rok 2017 dosiahol základ dane 18 500 EUR.